杨康林、曹培强等骗取出口退税案
一、基本案情
被告单位攀枝花市对外经济贸易公司，住所地四川省攀枝花市 东区大河路 23 号。诉讼代表人张勇，攀枝花市对外经济贸易公司财务科副科长。
被告人杨康林，男，1964 年 6 月 30 日出生，研究生文化，原系四川省粮油进出口总公司副总经理。因涉嫌犯骗取出口退税罪，于 2001 年3 月 1 日被逮捕。
被告人曹培强，男，1960 年 3 月 23 日出生，大专文化，原系 攀枝花市对外经济贸易公司总经理。因涉嫌犯骗取出口退税罪，于 2001 年2 月 28 日被逮捕。
被告人张继金，男，1963 年 10 月 5 日出生，大专文化，原系 攀枝花市对外经济贸易公司财务科科长。因涉嫌犯骗取出口退税罪，于 2001 年 2 月 28 日被逮捕。
被告人赵泓宇，男，1970 年 8 月 3 日出生，大学文化，原系 攀枝花市对外经济贸易公司进出口部经理。因涉嫌犯骗取出口退税 罪，于2001 年 2 月 28 日被逮捕。
被告人张上光，男，1962 年 3 月 22 日出生，高中文化，无业。因涉嫌犯骗取出口退税罪，于 2001 年 12 月 3 日被逮捕。四川省攀枝花市人民检察院以被告单位攀枝花市对外经济贸易公司、被告人曹培强、张继金、赵泓宇、张上光犯骗取出口退税 罪，被告人杨康林犯骗取出口退税罪、受贿罪，向攀枝花市中级人 民法院提起公诉。
攀枝花市中级人民法院经公开审理查明：
1994 年 3 月，被告单位攀枝花市对外经济贸易公司(以下简称 攀枝花外贸公司)经对外贸易经济合作部批准，取得自营和代理攀 枝花市商品的出口经营权。1995 年下半年，时任攀枝花外贸公司 总经理的被告人杨康林主持召开经理办公会，被告人曹培强、张继 金、赵泓宇等公司中层干部参加会议。在明知攀枝花外贸公司只能 经营自营出口和代理本市商品出口业务的情况下，会议决定，与被 告人张上光及林秋坤(在逃)合作开展代理广东潮汕地区的服装、塑 料出口业务，并指定时任进出口部经理的赵泓宇负责操作代理出口 业务、时任财务科长的张继金负责代理出口业务的结汇、申办退税 等事宜。之后，杨康林、赵泓宇等人在知道张上光、林秋坤不是货 主的情况下，代表攀枝花外贸公司先后与张上光、林秋坤签订了多 份代理出口协议。协议约定：张上光、林秋坤负责联系外商，提供 出口货源、增值税专用发票和出口货物专用税收缴款书，联系报关， 自带外汇本票与攀枝花外贸公司结汇；攀枝花外贸公司负责提供报 关委托书、空白外汇核销单等出口单证，向攀枝花市国税局申请退 税及所退税款的划拨。
杨康林等人在对合同约定的部分供货企业进行考察时，发现供 货企业的生产能力与合同约定的出口数量不符，出口产品存在质次 价高等问题，无法保证货物真实出口，仍然允许张上光、林秋坤自 带货源、自行报关、自带香港银行开出的美元即期汇票到攀枝花市 结汇。为了达到在攀枝花市办理出口退税的目的，攀枝花外贸公司通过与张上光、林秋坤签订虚假的工矿产品供销合同和外销合同等 方式，以“倒计成本法”做假财务帐，将“四自三不见”的代理出口业务处理为自营出口业务，并根据虚构的自营业务帐目制作虚假 的退税申请表，随同退税单证呈报攀枝花市国税局申请出口退税。
1995 年 7 月至 1999 年 12 月，攀枝花外贸公司先后 27 次向攀 枝花市国税局虚假申报出口退税 3855．87836 万元，除最后一次因 被举报而停止退税外，实际骗取出口退税款 3646．86435 万元。攀 枝花外贸公司从中扣除代理费 186 万余元，将其余款项划到张上 光、林秋坤指定的银行帐户上，张、林随即伙同他人将款划转据为 己有。其中，在被告人杨康林担任总经理期间，攀枝花外贸公司先 后分 20 笔向攀枝花市国税局虚假申报，骗取退税款 3020．874318 万元；在被告人曹培强担任总经理期间，攀枝花外贸公司先后分 6 笔向攀枝花市国税局虚假申报，骗取出口退税款 625．990032 万元。被告人张上光在 1995 年 9 月至 1998 年 7 月与攀枝花外贸公司合作 开展所谓代理潮汕地区的出口业务中，通过非法途径购买海关验讫 的报关单出口退税联和增值税专用发票，通过非法途径在黑市购买 外汇进行结汇，伪造虚假出口的假象，并通过攀枝花外贸公司虚假 申报，先后分 9 次从攀枝花市国税局骗取出口退税款 664．740151 万元。
被告人杨康林、曹培强、张继金、赵泓宇在接受省市国税部门 稽查期间，订立攻守同盟，隐匿代理协议等罪证，向林秋坤通风报 信，致使林秋坤至今在逃未能归案。
被告人杨康林在担任四川省粮油进出口总公司副总经理兼四 川新天地粮油进出口有限公司总经理期间，利用主管酒业的职务便 利，将“施可富”泸州大曲酒承包给泸州外贸公司生产、经销，先 后两次收受泸州外贸公司经理涂国友送的好处费25 万元，投入到 成都瑞达期货市场用于个人炒期货。
攀枝花市中级人民法院认为，被告单位攀枝花外贸公司及其直 接负责的主管人员被告人杨康林、曹培强，直接责任人员被告人张 继金、赵泓宇，采用隐匿代理协议、与被告人张上光及林秋坤签订 虚假的内外销合同、以“倒计成本法”做假财务帐、伪造出口货物 销售明细帐等方式，隐瞒代理出口及从事“四自三不见”买单业务 的事实，虚构自营出口事实，向攀枝花市国税局虚假申报出口退税， 骗取国家出口退税款。被告人张上光伙同他人，通过非法途径购买 海关验讫的报关单、增值税专用发票，购买外汇用于结汇，骗取结 汇证明，并将虚假出口形成的退税单证通过攀枝花外贸公司的虚假 申报，骗取国家出口退税款。被告单位攀枝花外贸公司及被告人杨 康林、曹培强、张继金、赵泓宇、张上光的行为均已构成骗取出口 退税罪，且骗取国家退税款数额特别巨大。被告人杨康林在担任新 天地公司总经理期间，利用职务便利，收受他人现金并用于个人炒 期货，其行为还构成受贿罪。被告人杨康林、曹培强系被告单位的 总经理，组织经理办公会集体研究决定，超出经营范围从事违规的 代理业务及虚构自营事实向国税部门骗取出口退税，并安排张继金、赵泓宇的具体工作，是本案的主犯；被告人张继金、赵泓宇、 张上光为本案的从犯。杨康林在羁押期间提供重要线索，使公安机 关得以侦破其他犯罪案件，有立功表现，可以从轻处罚。依照《中 华人民共和国刑法》第二百零四条第一款、第二百一十一条、第三 百八十五条第一款、第三百八十六条、第三百八十三条第(一)项、 第九十三条、第二十六条第四款、第二十七条、第六十八条之规定，于 2002 年9 月 26 日判决如下：
1．被告单位攀枝花市对外经济贸易公司犯骗取出口退税罪， 判处罚金人民币二百万元。
2．被告人杨康林犯骗取出口退税罪，判处有期徒刑十五年， 并处没收财产人民币十万元；犯受贿罪，判处其有期徒刑十年，并 处没收财产人民币五万元。决定执行有期徒刑十八年，并处没收财产人民币十五万元。3．被告人曹培强犯骗取出口退税罪，判处有期徒刑十年，并处砹收财产人民币八万元。4．被告人张继金犯骗取出口退税罪，判处有期徒刑六年，并处没收财产人民币五万元。5．被告人赵泓宇犯骗取出口退税罪，判处有期徒刑六年，并处没收财产人民币五万元。6．被告人张上光犯骗取出口退税罪，判处有期徒刑七年，并处没收财产人民币五万元。宣判后，杨康林、曹培强、张继金、赵泓宇、张上光不服，向四川省高级人民法院提出上诉。杨康林上诉称，其主观上没有骗取退税款的动机，主要目的是为了完成出口创汇任务；认定主犯与事实不符，量刑过重；没有为 涂国友谋取任何利益，所收款全部用于为公司炒期货，不构成受贿非。其辩护人以杨康林不知张上光、林秋坤骗取出口退税的目的，没有骗税的主观故意，其行为应按履行合同失职被骗罪处理；杨康 林接受涂国友 25 万元，没有个人占有，不构成受贿罪等为由提出 辩护意见。
曹培强上诉称，其没有骗取税款牟利的目的，将代理处理为自 营是为了完成创汇任务，是工作失误被他人利用，其不是主犯。
张继金上诉称，其是执行单位的决定，没有骗税的动机和目的， 只是操作过程中监管不力，量刑过重。
赵泓宇上诉称，原审判决认定的部分事实不清，其对张上光、林秋坤骗取税款的目的并不知情，量刑过重。
张上光上诉称，单证都是他人办好后让其转交给攀枝花外贸公 司的，其只是中间介绍人，认罪态度好，量刑过重。
四川省高级人民法院经审理认为，原审被告单位攀枝花外贸公 司及上诉人杨康林、曹培强、张继金、赵泓宇、张上光，违反国家规定从事“四自三不见”买单业务，采用隐匿代理协议、签订虚假 的内外销合同、做假财务帐等方式，隐瞒代理出口及从事“四自三 不见”业务的事实，虚构自营出口事实，向攀枝花市国税局虚假申 报出口退税，骗取国家出口退税款，数额特别巨大，其行为均已构 成骗取出口退税罪，应依法惩处。此外，杨康林在担任省粮油公司 副总经理兼新天地公司总经理期间，利用职务便利为他人谋取利 益，收受他人现金 25 万元的行为还构成受贿罪，应予并罚。杨康林及其辩护人以及曹培强、赵泓宇、张继金提出主观上没有骗取国 家出口退税款的动机，主要目的是为了单位完成出口创汇任务，不知张上光、林秋坤骗取出口退税的目的，不构成骗取出口退税罪， 经查与事实不符。攀枝花外贸公司及杨康林、曹培强、赵泓宇、张 继金违反法律法规从事“四自三不见”买单业务，在业务操作过程 中发现大量异常情况下，仍然与对方继续合作，不管实际是否有产 品出口。杨康林、曹培强、赵泓宇、张继金作为外贸局及外贸公司 的负责人，熟悉外贸业务及有关规定，在业务中出现诸多反常情况 下，对张上光等人意欲骗取国家出口退税款的目的应当知晓，具有 骗取国家出口退税款的主观故意。该项上诉理由不能成立，对辩护 人的辩护意见不予采纳。杨康林、曹培强系原审被告单位的总经理， 组织召开经理办公会研究决定从事违规业务，虚构买断自营出口事 实向国税部门申请骗取出口退税，并安排他人具体工作，在犯罪过 程中起主要作用，系本案的主犯，张继金、赵泓宇、张上光系本案 的从犯。杨康林、曹培强所提其不是本案主犯的上诉理由，不能成 立。张上光与攀枝花外贸公司商谈、签订代理协议及虚假的内、外 销合同，伙同他人提供虚开的增值税专用发票，通过非法途径买汇 结汇，并将虚假出口退税单证交由攀枝花外贸公司申报，是本案骗 取出口退税行为的直接实施者。张上光提出的只是中间介绍人，单 证都是他人办好后让其转交的上诉理由，不能成立。杨康林提供侦 破其他犯罪案件的线索，有立功表现，可以从轻处罚，原判在量刑时已作考虑。原判认定事实和适用法律正确，量刑适当，审判程序合法。赵泓宇在二审期间有检举立功表现，依法可从轻处 罚。依照《中华人民共和国刑事诉讼法》第一百八十九条第(二) 项、《中华人民共和国刑法》第二百零四条第一款、第二百一十一 条、第三百八十五条第一款、第三百八十六条、第三百八十三条第 一款第(一)项、第二十五条第一款、第二十六条第一款、第四款、 第二十七条、第六十八条第一款、第六十九条及《最高人民法院关 于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》第六 条的规定，于2003 年 4 月17 日判决如下：
1．维持四川省攀枝花市中级人民法院刑事判决的第一、二、 三、四、六项，即被告单位攀枝花市对外经济贸易公司犯骗取出口 退税罪，判处罚金人民币二百万元；被告人杨康林犯骗取出口退税 罪，判处有期徒刑十五年，并处没收财产人民币十万元，犯受贿罪， 判处其有期徒刑十年，并处没收财产人民币五万元，决定执行有期 徒刑十八年，并处没收财产人民币十五万元；被告人曹培强犯骗取 出口退税罪，判处有期徒刑十年，并处没收财产人民币八万元；被 告人张继金犯骗取出口退税罪，判处有期徒刑六年，并处没收财产 人民币五万元；被告人张上光犯骗取出口退税罪，判处有期徒刑七 年，并处没收财产人民币五万元。
2．撤销四川省攀枝花市中级人民法院刑事判决的第五项，即被告人赵泓宇犯骗取出口退税罪，判处有期徒刑六年，并处没收财 产人民币五万元。
3．上诉人赵泓宇犯骗取出口退税罪，判处有期徒刑五年，并处没收财产人民币五万元。
二、主要问题
有进出口经营权的公司在“四自三不见”的情况下，将代理出口业务伪造为自营出口业务，致使国家税款被骗的，能否认定具有 骗取国家出口退税款的主观故意?
三、裁判理由
(一)“四自三不见”是代理出口业务中的一种违规操作行为。
根据对外贸易法的规定，国家实行统一的货物出口许可证制度。只有取得出口许可证的公司、企业才能经营货物出口业务，没有取得出口许可证的公司、企业或者个人需要出口货物的，可以委托有出口经营权的公司、企业代理出口。1998 年 11 月30 日对外 贸易经济合作部《关于规范进出口代理业务的若干规定》规定：“从 事进出口代理业务的外贸企业，必须经对外贸易经济合作部或其授 权的地方外经贸主管部门批准具有进出口代理经营范围。对国家实 行核定公司经营的进口商品和国家组织统一联合经营的出口商品， 无该项商品进口或出口经营权的外贸企业不得以任何方式从事代 理业务。自营进出口生产企业和科研院所、外商投资企业(已批准 允许从事进出口代理业务的投资性公司和合资外贸公司除外)等均 不得以任何方式从事进出口代理业务”(第三条)。“代理人要加强 对代理合同、进出口合同和各种单证的审核、管理，建立健全合同、 单证的登记、备案、保存制度和代理进口购汇、付汇内部审批制度， 并对所办单证的真实性负责”(第四条)。“代理人要加强对外商资 信情况(如注册情况、经营能力、信誉等)进行调查。对由委托人联 系的外商，资信调查费用由委托人承担，代理人可以预收。对经调 查资信不良的外商，代理人有权停止代理业务”(第六条)。“海关 报送和纳税手续，由代理人或由代理人委托经海关批准注册的专业 报关单位(凭代理人的委托书)按规定办理，不得交由委托人或其他 第三方代办”(第九条第一款)。“出口代理业务，一律由代理人负责收汇。委托人为经批准允许保留现汇的企业，代理人凭有关外汇 管理法规规定的有效凭证和商业单据将原币划转给委托人；委托人 为不允许保留现汇的企业，代理人结汇后将货款按有关规定支付给 委托人”(第十一条第三款)。“代理人要全过程参与和跟踪进出口 代理业务和合同执行”(第十二条第一款)。但一些有进出口经营权的公司、企业，为了获取出口代理费，在“四自三不见”(自带客户、自带货源、自带汇票、自行报关和不见进口产品、不见供货货主、不见外商)的情况 下，不管他人提供的出口退税凭证真伪，与无出口经营权的公司、企业或者个人签订代理出口合同。因此，1998 年 7 月 31 日对外贸 易经济合作部《关于规范各类进出口企业经营行为，严肃查处走私 行为的紧急通知》明确：“禁止外经贸公司以‘四自三不见’的方 式代理进口”，并在 2000 年 9 月 7 日《关于重申规范进出口企业 经营行为严禁各种借权经营和挂靠经营的通知》中重申“坚决杜绝 以‘四自三不见’的方式从事借权经营和挂靠经营”。因此，“四自 三不见”是代理出口业务中的一种违规操作行为。
(二)有进出口经营权的公司明知他人可能骗取国家出口退税款，在“四自三不见”的情况下代理出口业务，致使国家税款被骗的，应当认定为具有骗取国家出口退税款的主观故意。
代理出口业务总是与出口退税相联系。出口退税是国际贸易中 的通行做法，是各国政府提高本国商品国际竞争力的重要手段。根据《出口货物退(免)税管理办法》第一条的规定，有出口经营权的 企业出口和代理出口的货物，可在货物报关出口并在财务上做销售 记帐后，凭有关凭证按月报送税务机关批准退还或者免征增值税和 消费税。第十四条规定，企业办理出口退税必须提供以下凭证：购 进出口货物的增值税专用缴款书(税款抵扣联)或者普通发票、出口 货物销售明细帐、盖有海关验讫章的《出口货物报关单(出口退税 联)》、出口收汇单证。手续齐全后，交由有出口经营权的公司、企 业办理出口退税。虽然有出口经营权的公司、企业，以“四自三不 见”的方式代理出口，易于导致国家税款被骗，但只要在办理出口退税时提供的凭证真实，就不会发生国家税款被骗的问题，因此，《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》(以下简称《解释》)第六条明确，有进出口经营权的公司、企业，在不见进口产品、不见供货货主、不见外商的情况下，允许他人自带客户、自带货源、自带汇票、自行报 关，并导致国家税款被骗的，是否构成骗取出口退税罪，应当以“明 知他人意欲骗取国家出口退税款”为条件。对于不能证实有进出口 经营权的公司、企业“明知他人意欲骗取国家出口退税款”的，即 使造成了国家税款被骗的后果，也不能以骗取出口退税罪定罪处罚。
所谓“明知”，包括知道和应当知道。知道的情况比较好掌握， 即根据案件事实、证据材料直接证实被告单位或被告人知道他人意 欲骗税的目的。应当知道，则需根据行为当时的具体情况、客观条 件来综合分析判断被告单位或被告人当时是否知道、能否知道，当 时的心理状态究竟怎样。这是法律上的一种推定，而不是一般意义 上的明知，是对客观行为的一种法律评价。“四自三不见”业务本 是国家明令禁止的业务，如果在从事“四自三不见”业务中，又出 现了其他一些不合常理的情况，而有进出口经营权的公司、企业仍 继续坚持业务合作，造成国家税款流失，则可推定这些公司、企业 主观上明知他人意欲骗税的故意，构成骗取出口退税罪。那么对明 知的程度又该如何要求呢?是明知他人骗取出口退税的必然性才构 成此罪，还是明知他人骗取出口退税的可能性即成立此罪?根据《解 释》第六条的规定，只要有事实和证据证明有进出口经营权的公司、 企业明知他人可能要骗取出口退税，仍违反规定从事“四自三不 见”业务，造成国家税款流失，即可推定其主观上明知，而不要求 有证据证明这些公司、企业明知他人必然要骗取出口退税。
本案中，被告人杨康林、曹培强、赵泓宇、张继金辩称，主观 上没有骗取退税款的动机，主要目的是为了单位完成出口创汇任 务，不明知张上光、林秋坤骗取出口退税的目的。事实上，攀枝花外 贸公司及杨康林等人在代理出口过程中发现了许多异常情况，如在杨康林等人去考察的二三家企业中，发现企业生产能力与所签合同的产品数量不符，达不到要求，并且存在产品质次价高等问题：杨康林、曹培强、张继金、赵泓宇 1997 年便知道张上光、林秋坤从香港黑市买汇到国内结汇；有的货物出口日期在前而报关日期在 后，极不正常；1998 年贷款 140 万元去潮阳市帮张上光垫交税款， 开具增值税专用发票，张称给了税务人员好处费，而汇票解汇后， 款全部划到张上光指定的与攀枝花外贸公司无任何业务关系的多 二贸易公司的帐户上，几经转帐后去向不明。同时，为了达到退税 的目的，攀枝花外贸公司通过签订虚假的内、外销合同，以“倒计 成本法”做假财务帐，将“四自三不见”的代理业务处理为自营业 务帐目，隐瞒代理出口真相，虚构货物自营出口的事实，从而办理 了退税。综上可以看出，攀枝花外贸公司在业务操作过程中，发现 大量异常情况下，仍违反有关规定与对方继续合作，不管实际是否 有产品出口。杨康林、曹培强、赵泓宇、张继金作为外贸局及外贸 公司的负责人、中层干部，熟悉外贸业务及有关法律规定，在业务 中出现诸多反常情况下，对张上光等人意欲骗取国家出口退税款的目的应当知晓，并且从当时的具体情况分析能够知晓。在此情 况下，杨康林、曹培强等人仍然坚持与张上光、林秋坤从事“四自 三不见”买单业务，并持虚假业务形成的退税单证向国税部门申请退税，造成国家税款 3000 多万元的重大损失，其主观上的故意成立。攀枝花外贸公司及被告人杨康林、曹培强等人的行为，符合《解释》第六条的规定，构成骗取出口退税罪。此外，本案中攀枝花外贸公司与直接实施骗取出口退税行为的张上光等人是否构成共同犯罪，也是值得注意的问题。构成共同犯罪，各犯罪人必须具有共同犯罪的故意和共同犯罪行为。共同犯罪 故意，指的是各共同犯罪人通过犯意联络，明知自己与他人配合共同实施犯罪行为会造成某种危害结果，并且希望或者放任这种危害 结果发生的心里态度。这里各共同犯罪人之间的犯意联络及对危害结果的预见是构成共同犯罪的实质性内容，而对危害结 果的态度却可以有希望或放任两种不同的形式。各个共同犯罪人由 于地位、角色的不同，对危害结果的心里态度会有所不同，但都意 识到自己的行为与他人行为结合会发生危害社会的结果，共同形成 某一犯罪主观要件的整体。本案中，张上光通过“四自三不见”业 务，伙同其他不法分子向攀枝花外贸公司提供虚假退税单证，所追求的就是骗得国家出口退税款，进而非法占有。而攀枝花外贸公司 与张上光等人从事“四自三不见”业务，带有完成单位出口创汇任 务的目的，但在业务过程中，攀枝花外贸公司明知张上光等人意欲骗取出口退税后仍继续合作，并将出口退税款划至张上光等人的帐 户上，造成国家税款的重大损失。对国家出口退税款重大损失这个危害结果，双方所持的心理态度虽然不同，但主观上是具有共同的 故意的，客观上又实施了共同行为，因此构成共同犯罪。